X
تبلیغات
حسابداری نوین - حسابرسی2

حسابداری نوین

**دانش هر فرد نه دارایی اوست نه سرمایه او بلکه بدهی او به جامعه است **

حسابرسی2

 

 

 

موضوع تحقیق:رسیدگی بیشتر به درآمدها و هزینه ها

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                                                                    بهار89


 

فهرست

عنوان                                                                                        صفحه

نوع و ماهیت درآمد و هزینه ها.......................................................................4

چگونگی برخورد حسابرسان با رسیدگی به درآمدها و هزینه ها..................4

درآمد

   ارتباط درآمد با حسابهای ترازنامه..............................................................6

   درآمدهای متفرقه........................................................................................7

هزینه ها

   ارتباط هزینه ها با حسابهای ترازنامه..........................................................9

   برنامه حسابرسی هزینه های فروش،عمومی و اداری.................................10

حسابرسی حقوق و دستمزد...........................................................................13

سیستم کنترل داخلی....................................................................................14

شیوه های دستیابی به کنترل های داخلی....................................................15

وظیفه استخدام..............................................................................................16

ثبت اوقات کار................................................................................................17

مدارک حقو ق و دستمزد و تهیه(لیست)حقوق ودستمزد...........................18

توزیع چکهای حقوق و دستمزد یا پاکتهای وجوه نقد بین کارکنان............19

تشریح سیستم کنترل داخلی حقوق و دستمزد..........................................21

برنامه حسابرسی حقوق و دستمزد................................................................21

چگونگی ارائه در صورت سود زیان

  میزان جزئیات در صورت سود وزیان..........................................................24

گزارشگری سود هر سهم...............................................................................24

گزارشگری توسط شرکتهای با فعالیتهای نامتجانس....................................25

رسیدگی به صورت گردش وجوه نقد.............................................................26

تکمیل حسابرسی

  روشهای حسابرسی......................................................................................27

ارزیابی یافته های حسابرسی.........................................................................30

گزارش به کمیته حسابرسی...........................................................................32

مسئولیتهای حسابرسان در سایر اطلاعات مندرج در گزارشهای مالی.......33

منابع و ماخذ..................................................................................................34
نوع ماهيت درآمد و هزينه ها

امروزه با تاكيد بيشتري كه بر عوايد شركت به عنوان نشانه اي از توانايي مالي و وضعيت خوب شركتها و همچنين نشانه اي از وضعيت كلي اقتصادي آنها مي شود، صورت سود و زيان شركتها را از ديدگاه مديريت، سهامداران ، اعتباردهندگان، كاركنان و دولت داراي اهميت اساسي مي كند. سطح نسبي عوايد شركتها اغلب عامل اصلي مسايلي چون مذاكرات مربوط به حقوق و دستمزد ،نرخهاي ماليات بر درآمد ،يارانه ها (سوبسيدها) و سياستهاي مالي دولت است. در واقع ،حسابداران حرفه اي با اين نكته توافق دارند كه اندازه گيري درآمد ،با اهميت ترين وظيفه حسابداري است.

 

چگونگي برخورد حسابرسان با رسيدگي به درآمدها و هزينه ها

اصل احتياط،نيروي بسيار موثري است بر تصميمات مربوط به درآمدها و هزينه ها.غير عيني بودن برآوردهاي حسابداري(برآورد مطالبات مشكوك الوصول،عمر مفيد داراييها و تضمين كاركرد كالاهاي فروش رفته)،دليل اصلي مهم باقي ماندن اين مفهوم است.احتياط در ارزشيابي داراييها يعني در مواردي كه بيش از يك ارزش منطقي براي آنها وجود دراد،حسابدار بايد مبلغ كمتر را انتخاب كند.در موارد ارزشيابي بدهيها،مبلغ بيشتر بايد گزيده شود.بنابراين،هنگامي كه مفهوم احتياط درباره صورت سودوزيان بكار گرفته مي شود،نتيجه آن رقم درآمد كمتر يا"محتاطانه"خواهد بود.

بيشتر حسابرسان براي نظريه احتياطؤاحترام زيادي قايلند.بخشي از اين احترام از مفهوم مسئوليت قانوني در برابر اشخاص ثالث ناشي مي شود.صورتهاي مالي كه وضعيت مالي و نتايج عمليات را كمتر از واقع نشان مي دهد تقريبا هرگز سبب اقامه دعوا عليه حسابرسان نمي گردد.با اين وجود،حسابرسان بايد بدانند كه تاكيد بيش از حد بر اصل احتياط در گزارشگري مالي،برخوردي كوته بينانه با نيازهاي جامعه امروزين است.صورتهاي مالي بايد وضعيت مالي و نتايج عمليات را بطور مطلوب نشان دهد تا با ارزشترين حالت را داشته باشد نه آنكه آنها را كمتر از واقع منعكس كند.

يك صورت سود و زيان مطلوب وآگاه كننده،مطمئنا،اگر از ترازنامه با اهميت تر نباشد كمتر از آن اهميت ندارد.با وجود اين،هنوز هم حسابرسيها بر مبناي سر فصلهاي ترازنامه سازمان يابد.

با افزايش (تدربجي)اهميت صورت سود و زيان،حسابرسان شروع به اثبات همزمان حسابهاي صورت سود وزيان و حسابهاي ترازنامه كردند،براي مثال،بازبيني هزينه استهلاك بطور همزمان با رسيدگي به اموال،ماشين آلات و تجهيزات،بسيار آسانتر صورت مي گيرد.پس از تعيين وجود و بهاي تمام شده داراييهاي استهلاك پذير،بازبيني هزينه استهلاك به انجام دادن يك كار ديگر منحصر مي شود.از طرف ديگر،بازبيني هزينه استهلاك پيش از تعيين ماهيت و مبلغ داراييهاي متعلق به صاحبكار و قابل استهلاك،بيشتر شبيه بستن اسب به پشت گاري خواهد بود.با همين گونه استدلال،رسيدگي به موجودي هاي مواد و كالا،به ويژه تعيين انقطاع دقيق معاملات مربوط در پايان سال مالي،گام عمده اي است در بازبيني و اثبات مبالغ و بهاي تمام شده كالاي فروش رفته منعكس در صورت سود وزيان.

هنگامي كه ترازنامه به تاريخ ابتدا و پايان سال مالي بطور كامل بازبيني شود،سود خالص نيز گونه اي مطلوب مشخص مي گردد،هر چند كه حسابرسان براي ابراز نظر حرفه اي درباره انعكاس مطلوب نتايج عمليات توسط صورت سود وزيان،كارهاي زيادي را بايد انجام دهند.

در اينجا،تاكيد براين واقعيت ضرورت دارد كه رسيدگي حسابرسان به معاملات درآمد و هزينه ها بايد خيلي بيشتر از يك حاصل جنبي از رسيدگي به داراييها و بدهيها باشد.حسابرسان از تركيبي از عطف متقابل،روشهاي تحليلي و تجزيه و تحليل معاملات خاص استفاده مي كنند تا اشتباهات،از قلم افتادگيها و عدم يكنواختي هايي را بيابند كه رسيدگي به حسابهاي ترازنامه آنها را فاش نمي كند.

هدفهاي حسابرسان از رسيدگي به درآمد ها و هزينه ها،به ويژه،تعيين موارد زير است:

1.                       كفايت سيستم كنترل داخلي درآمد ها و هزينه ها

2.    اعتبار درآمد ها و هزينه هاي ثبت شده(وجود و مالكيت)

3.    ثبت دفاتر بودن تمام معاملات درآمد و هزينه ها(كامل بودن)

4.    صحت محاسبات رياضي جداول پشتوانه درآمد ها و هزينه ها و انطباق آنها با حسابهاي دفتر كل(صحت محاسبات رياضي)

5.                       درستي ارزشيابي حسابهاي درآمد و هزينه ها

6.    كفايت افشا و چگونگي ارائه حسابهاي درآمد و هزينه ها در صورتهاي مالي

 

درآمد

ارتباط درآمد با حسابهاي ترازنامه

فهرست درآمدهايي كه بطور همزمان با حسابرسي يك دارايي يا بدهي مرتبط بازبيني مي شود:

اقلام ترازنامه

درآمد

حسابهاي دريافتني

اسناد دريافتني

اوراق بهادار و ساير سرمايه گذاريها

 

اموال،ماشين آلات و تجهيزات

داراييهاي نامشهود

فروش

بهره

بهره،سود سهام،سود حاصل از فروش     اوراق،سهم از درآمد شركت سرمايه پذير

اجاره،سود حاصل از فروش

حق امتياز

 

ويژگي مشترك اقلام درآمد ياد شده در بالا اين است كه حسابداري بيشتر آنها،اگر نه همه آنها،بر مبناي تعهدي انجام مي شود.حسابداري تعهدي درآمدها سبب تقويت سيستم كنترل داخلي مي گردد،زيرا،در اين روش كسب درآمد مستلزم ثبت آن به صورت مطالبات است.وقتي كه مطالباتي ثبت دفاتر مي شود،به نوعي پيگيري نيز مي گردد.توجه اي كه به تاخير دريافت وجوه نقد يا هر گونه عدم ثبت وجوه نقد دريافتي كسب شده نيز اطمينان بيشتري را در مورد اين گونه درآمدها فراهم مي آورد،براي مثال،چنانچه سود سهام كسب شده با استفاده از فرض تعهدي در تاريخ شناسايي سهامداران مشمول سود در دفاتر ثبت شود،عدم دريافت چك سود سهام يا قصور در ثبت آن آشكارا مشخص خواهد شد.

 

درآمدهاي متفرقه

گروهي از درآمدها كه در بالا ياد نشده اما مورد توجه حسابرسان است،درآمدهاي متفرقه مي باشد.همانگونه كه از اسم درآمدهاي متفرقه بر مي آيد،مجموعه اي از اقلام متفرقه و به نسبت ناچيز است كه برخي از آنها تنها يك بار تحصيل مي شود و برخي ديگر احتمالا در فواصل غير متناوب وصول مي گردد،در نتيجه،بيشتر شركتها اينگونه درآمدها را پيش از وصول در دفاتر ثبت نمي كنند،و پس از وصول نيز حساب وجوه نقد را بدهكار و حساب درآمدهاي متفرقه را بستانكار مي نمايند.ضعف اين روش در صورتي با اهميت نيست كه مبالغ مربوط به آنها،ناچيز و كسب آن به ندرت صورت گيرد.اما،اگر مبلغ گزافي از درآمد تحت عنوان درآمدهاي متفرقه طبقه بندي گردد(بدليل آساني،گاه،از اين روش استفاده مي شود)ضعف مزبور جدي خواهد شد.

بنا بدلايل بالا حسابرسان بايد صورت تجزيه و تحليل حساب درآمدهاي متفرقه را از صاحبكار دريافت يا خودشان تهيه كنند.اقلامي كه ممكن است بطور نادرست درآمدهاي متفرقه تلقي شده باشند عبارتست از:

1.    وصول حسابها و اسناد دريافتني سوخت شده كه قيلا از دفاتر حذف شده است.اين گونه وصوليها بايد به بستانكار حساب ذخيره مطالبات مشكوك الوصول منظور شود.

2.    حذف چكهاي ارائه نشده به بانك يا حقوق و دستمزد مطالبه نشده(از دفاتر).اين گونه اقلام بايد به حساب بستانكاران منظور شود نه به حساب درآمدهاي متفرقه.

3.    حاصل فروش ضايعات.حاصل فروش ضايعات بايد عموما از بهاي تمام شده كالاي فروش رفته كسر شود.

4.    تخفيفات يا برگشت حق بيمه هاي پرداختي.اين اقلام بايد با هزينه يا حق بيمه هاي منقضي نشده پاياپاي شود.

5.    حاصل فروش داراييهاي ثابت.از اين وجوه بايد براي تعيين سود يا زيان حاصل از فروش داراييها استفاده شود.

حسابرسان بايد براي هر يك از اقلام بالا كه با اهميت باشد،ثبت اصلاحي پيشنهاد كنند تا طبقه بندي صحيح اعمال شود.حسابرسان همچنين بايد روشهاي تحليلي را اجرا و هر گونه نوسان غير عادي را پي جويي كنند.حسابرسان با اجراي روشهاي تحليلي،ممكن است مبالغ با اهميتي از درآمد هاي ثبت نشده يا اشتباهات عمده در طبقه بندي درآمدها را كشف نمايند.


 

هزينه ها

ارتباط هزينه ها با حسابهاي ترازنامه

فهرست حسابهاي هزينه اي

اقلام ترازنامه

هزينه ها(و بهاي تمام شده)

حسابها و اسناد دريافتني

موجوديهاي مواد و كالا

 

اموال،ماشين آلات و تجهيزات

پيش پرداختهاي هزينه و هزينه هاي انتقالي به دوره هاي آتي

 

داراييهاي نامشهود

بدهيهاي ثبت و پرداخت نشده

 

بدهيهاي بهره دار

هزينه مطالبات مشكوك الوصول

خريد و بهاي تمام شده كالاي فروش رفته

استهلاك،تعمير و نگهداري،و تهي شدن

انواع هزينه هاي مربوط،مانند اجاره،ماليات مستغلات،آگهي،پست و غيره

استهلاك

كميسيون،حق الزحمه ها،هزينه هاي تضمين كاركرد محصولات و غيره

بهره

 

هدفها و روشهاي حسابرسي حقوق و دستمزد،هزينه هاي فروش و هزينه هاي عمومي و اداري،بجز آنهايي كه در فهرست بالا آمد،بدنبال مي آيد.رسيدگي به حقوق و دستمزد بطور جداگانه و صرف نظر  از تفكيك حقوق و دستمزد بين عمليات توليدي و ساير عمليات ارائه مي شود.بديهي است،حقوق و دستمزد توليدي يا بطور مستقيم يا از طريق سرشكن كردن سربار كارخانه،به حساب موجوديها منظور مي گردد.


 

 

برنامه حسابرسي هزينه هاي فروش،عمومي و اداري

آزمونهاي محتواي زير براي هزينه هايي كه همراه با حسابهاي ترازنامه بازبيني نشده است،مناسب مي باشد:

1)           روشهاي تحليلي مربوط به اين حسابها را اجرا كنيد.

 أ‌- مانده مورد انتظار حساب را با توجه به كليه جوانب،برآورد كنيد.

     ب‌-     مبلغ انحراف از مانده مورد انتظار را كه بدون پي جويي بيشتر قابل قبول است،تعيين كنيد.

 ت‌- مانده حساب طبق دفاتر شركت را با مانده مورد انتظار مقايسه كنيد.

 ث‌- انحرافهاي عمده از مانده مورد انتظار را پي جويي كنيد.

2)           صورت تجزيه و تحليل حسابهاي هزينه انتخابي را دريافت يا خودتان تهيه كنيد.

3)           صورت تجزيه و تحليل هزينه هاي اصلي موجود در اظهارنامه مالياتي را دريافت يا خودتان تهيه كنيد.

 

1.روشهاي تحليلي مربوط به حسابهاي هزينه را اجرا كنيد.

 

الف-مانده مورد انتظار حساب را با توجه به كليه جوانب،برآورد كنيد.

حسابرسان مانده مورد انتظار حساب را با توجه به عواملي چون بودجه،مانده هاي حسابرسي شده سال قبل،متوسط صنعت ، روابط بين اطلاعات مالي و اطلاعات غير مالي مرتبط،برآورد مي كنند.

وجود يك برنامه بودجه اي اثر بخش سبب كاهش خطر كنترل مي شود،زيرا،بودجه ها اطلاعات لازم را براي ارزشهاي مورد انتظار،براي مديريت فراهم مي كنند.وجود اين گونه ارزشهاي مورد انتظار سبب افزايش احتمال كشف اشتباهات توسط مديريت مي شود،زيرا،هر گونه انحراف عمده بين مبالغ بودجه شده و واقعي،به موقع مورد توجه قرار مي گيرد.

وجود يك برنامه بودجه اي خوب،در درسيدگي به حسابهاي هزينه به حسابرسان نيز ياري مي رساند.در مواردي كه كنترلهاي اثر بخشي بر امور بودجه بندي وجود دارد،مبالغ بودجه شده همواره ارزشهاي مورد انتظار خوبي را براي اجراي روشهاي تحليلي حسابرسان فراهم مي آورد.

تعيين درستي طبقه بندي هزينه ها ،يكي از هدفهاي حسابرسي است كه پيشتر توصيف شد. موضوع طبقه بندي هزينه ها بين سربار كارخانه، از يك طرف ، و هزينه هاي فروش ، عمومي و اداري از طرف ديگر ،بيشترين اهميت را پيدا مي كند. مخارج سربار كارخانه مي تواند به درستي در جمع بهاي تمام شده موجوديها به دوره مالي بعد نقل شود، در حالي كه، هزينه هاي فروش، عمومي و اداري معمولاً از درآمد دوره وقوع اين هزينه ها كسر مي گردد ،در نتيجه ،يك اشتباه در طبقه بندي هزينه ها مي تواند اشتباهي را در سود خالص دوره سبب شود. حسابرسان مي توانند بررسي درستي طبقه بندي هزينه ها را به آساني با مقايسه مبالغ ماهانه هزينه هاي گوناگون همراه كنند. مقايسه جمع هزينه هاي سالانه مي تواند از طريق درج مبالغ مربوط به سال قبل در كاربرگ اصلي يا تراز آزمايشي انجام شود،اما، مقايسه ماه به ماه هزينه ها نيز بايد مكمل اين روش قرار گيرد.

مقايسه هزينه ها(و همچنين،درآمدها)با صنعت و اطلاعات غيرمالي، راهي ديگر است براي آشكار شدن شرايط مستلزم پي جويي.هر گونه انحراف از متوسطهاي صنعت بايد پي جويي شود.هر گونه روابط غير عادي بين اطلاعات مالي و اطلاعات غير مالي،مانند بين توليد بر حسب مقدار و مبالغ ريالي فروش،نيز بايد پي جويي گردد.

ب-مبلغ انحراف از مانده مورد انتظار را كه بدون پي جويي بيشتر قابل قبول است،تعيين كنيد.

حسابرسان براي تشخيص اين كه چه انحرافاتي بايد پي جويي شود و كدام يك ممكن است بطور اتفاقي رخ دهد،از برآوردهاي اهميت و خطاي قابل تحمل بهره مي گيرند.

 

پ-مانده حساب طبق دفاتر شركت را با مانده مورد انتظار مقايسه كنيد.

حسابهاي هزينه مي تواتند با ارزشهاي مورد انتظار حسابرسان به شرح بند الف بالا مقايسه شود،براي مثال،نسبت هزينه هاي فروش سال به فروش مي تواند با نسبت سال قبل،متوسطهاي صنعت يا نسبت بودجه اي آن مقايسه گردد.از اين راه،تفاوتهاي فاحش مي تواند شناسايي شود.

ت-انحرافهاي عمده از مانده مورد انتظار را پي جويي كنيد.

پرس و جو از مديريت درباره انحرافات عمده در هزينه ها،شروع خوبي است براي پي جوييهاي حسابرسان.حسابرسان توضيحات مديريت را درباره انحرافات عمده به راههاي گوناگون،شامل تجزيه و تحليل حسابها،ارزيابي و اثبات مي كنند.تجزيه و تحليل حسابهاي هزينه مستلزم رديابي اقلام ثبت شده در حسابهاي مزبور به دفاتر معين بستانكاران يا روزنامه پرداختهاي نقدي است.از اين مدارك حسابداري مي توان به فاكتورها،گزارشهاي دريافت مواد وكالا،سفارشهاي خريد يا ساير پشتوانه مراجعه كرد.

2.صورت تجزيه و تحليل حسابهاي هزينه انتخابي را دريافت كنيد.

حسابرسان در اثر اجراي روشهاي بالا،برخي حسابهاي هزينه را براي بازبيني بيشتر انتخاب مي كنند.از صاحبكار بايد درخواست شود كه صورت تجزيه و تحليل اين گونه حسابهاي انتخاب شده را همراه با اسناد و مدارك مربوط در اختيار حسابرسان قرار دهد تا مورد بررسي آنان واقع شود.

كدام يك از حسابهاي هزينه به احتمال خيلي زياد حاوي تحريف يا مشكلاتي براي حسابرسي است و از ديدگاه حسابرسان،مهمترين حساب براي تجزيه و تحليل مي باشد؟انجمن حسابداران رسمي آمريكا(1)آگهي تبليغات،(2)سهميه و كمكها،(3)هزينه هاي حقوقي و قانوني و حق الزحمه هاي حرفه اي،(4)تعمير و نگهداري،(5)اجاره و حق الامتياز ها،(6)مالياتها و حق پروانه ها و حق الزحمه ها را براي پي جويي پيشنهاد كرده است.

تجزيه و تحليل هزينه هاي حقوقي و قانوني و حق الزحمه هاي حرفه اي ممكن است حق الزحمه هاي قانوني و حسابرسي را فاش كند كه به درستي بايد به حساب مخارج انتشار سهام يا اوراق قرضه،يا هزينه هاي تركيب شركتها،منظور شود.تجزيه و تحليل حق الزحمه هاي حرفه اي،اسامي وكلايي را براي حسابرسان تامين مي كند كه بايد درخواست اطلاعات مربوط به دعاوي و ديگر زيانهاي احتمالي برا يآنان فرستاده شود.

3.صورت تجزيه و تحليل هزينه هاي اصلي موجود در اظهارنامه مالياتي را دريافت يا خودتان تهيه كنيد.

اظهارنامه هاي مالياتي عموماً بايد با جداول حقوق و مزاياي مديران،مالياتها،سفر و پذيرايي،سهميه ها و كمكها،و خسارتهاي پرداختي همراه باشد.علاوه بر اينها،هزينه هاي مديران نيز در صورت تجزيه و تحليل هر يك از اين حسابها را كه در ساير قسمتهاي حسابرسي بدست نياورده اند از صاحبكار دريافت يا خودشان تهيه كنند.حسابرسان بايد توجه اشته باشند كه اين هزينه ها توسط مامورين مالياتي به دقت موشكافانه مورد رسيدگي قرار خواهد گرفت.

 

حسابرسي حقوق و دستمزد

هزينه حقوق و دستمزد،عمده ترين هزينه عملياتي بسياري از شركتهاست و بنابراين،به توجه دقيق حسابرسان نياز دارد.در سالهاي گذشته،تقلبات حقوق و دستمزد،فراوان ديده مي شد و مبالغ آنها نيز اغلب هنگفت بود،اما امروزه،پنهان داشتن چنان تقلباتي به دلايل زير،بسيار دشوار است:

1)تفكيك وظايف حقوق و دستمزد بطور گسترده

2)استفاده از كامپيوتر با كنترلهاي مناسب براي تهيه و تنظيم حقوق و دستمزد

3)ضرور ارسال ليست حقوق و دستمزد كاركنان(حاوي درآمد،ماليات و بيمه آنان)به دستگاههاي مختلف دولتي.

علاوه بر هدفهاي رسيدگي به هزينه ها(و درآمدها)كه پيشتر آمد،حسابرسان هدفهاي ديگر زير را نيز در ارتباط با حقوق و دستمزد دارند:

1-تعيين رعايت شدن يا نشدن مقررات دولتي مربوط به بيمه هاي اجتماعي،بيمه بيكاري،حداقل دستمزد و ساعات كار كارگران،مالياتهاي تكليفي و ساير مقررات كارمندي و كارگري توسط صاحبكار.

2-تعيين رعايت شدن يا نشدن مفاد توافقنامه هاي با سنديكاهاي كارگري در ارتباط با نرخهاي دستمزد،حقوق و دستمزد ايام مرخصي و ساير شرايط قراردادي،توسط صاحبكار.

 

سيستم كنترل داخلي

برقراري يك سيستم كنترل داخلي قوي در مورد حقوق و دستمزد به چند دليل حائز اهميت است.با وجودي كه امروزه كمتر تقلبي در حقوق و دستمزد رخ مي دهد،امكان تقلب عمده در حقوق و دستمزد هنوز هم وجود دارد.تقلبهاي حقوق و دستمزد مي تواند از طريق منظور كردن كاركنان واهي در بيست حقوق و دستمزد،پرداخت اضافي به كاركنان مستعفي در ليست حقوق و دستمزد،صورت گيرد.دليلي ديگر براي تاكيد بر لزوم وجود يك سيستم كنترل داخلي قوي در مورد حقوق و دستمزد،ضرورت پردازش سريع و دقيق انبوهي از اطلاعات مربوط به ساعات كاركرد و نرخهاي دستمزد جهت پرداخت بموقع و بدون اشتباه به كاركنان است.برقراري روابط خوب بين واحد تجاري و كاركنان آن مستلزم تهيه به موقع چكهاي(فيشهاي)حقوق و دستمزد و آن هم بدون هر گونه اشتباه است.همان گونه كه در فصلهاي پيش آمد،سيستم كنترل داخلي ابزاري است كه علاوه بر پيشگيري از تقلبات،دقت و قابليت اتكاي اطلاعات مالي را تامين مي كند.

وجود قوانين مختلف مالياتي و غيره كه تهيه و نگهداري مدارك مربوط به حقوق و دستمزد و تنظيم و ارائه گزارشهاي گوناگون مربوط به حقوق و دستمزد به كاركنان و مقامات ذيصلاح قانوني را الزامي مي دارد،دليل ديگري است براي تاكيد بيشتر بر اهميت كنترلهاي داخلي حقوق و دستمزد.براي آن كه شركت مورد پيگردهاي قانوني قرار نگيرد،تهيه و نگهداري مدارك دقيقي از ساعات كاركرد كاركنان نيز ضروري است.

 

شيوه هاي دستيابي به كنترل هاي داخلي

كنترلهاي بودجه اي بر مخارج نيروي كار

كنترل مخارج نيروي كار به معناي پرهيز از ضايعات و كسب حداكثر محصول توليدي بابت هر ريال خرج نيروي كار است.بسياري از شركت ها به عنوان راهي براي برقراري كنترل در مورد مخارج نيروي كار، مسئوليت كنترل مخارج هر بخش(يا واحد)شركت را به رئيس يا يكي ديگر از سرپرستان آن بخش واگذار مي كنند.از مسئول مربوط خواسته مي شود كه در ابتداي هر سال،برآوردي از مخارج سال جاري نيروي كار را در بخش تحت نظارت خود،براي مقاصد بودجه بندي ارائه كند.با گذشت زمان و رخ دادن هزينه هاي نيروي كار،مديريت مالي شركت گزارشهاي مقايسه اي مخارج واقعي و بودجه شده نيروي كار را بطور ماهانه به مديريت شركت ارائه مي نمايد.اثر بخشي اين ابزار كنترلي به مقدار قابل ملاحظه اي به ميزان توجه مديريت ارشد به اين گونه گزارشها و اقداماتي بستگي دارد كه در مورد انحرافات از بودجه صورت مي گيرد.

 

گزارش به دستگاه هاي دولتي

يكي از كنترلهاي داخلي با اهميت در مورد حقوق و دستمزد،ضرورت تهيه و ارائه گزارشهايي به دستگاههاي دولتي است كه عايدات و ماليات كسر شده را براي كليه كاركنان نشان دهد.چنين كنترلي با نگاهداشتن مخارج نيروي كار در سطح حداقل سروكار ندارند،اما،در پيشگيري از رخ دادن تقلب و كشف آن،ابزار موثري است.در مواردي نادر،گزارشهاي مخدوشي به منظور تقلب در حقوق و دستمزد به دستگاه هاي دولتي ارائه شده است،اما،اين گونه تقلبها مستلزم چنان برنامه ريزي گسترده اي از لحاظ تباني اشخاص مختلف و دستكاري مدارك است كه انجام شدن آن را نا ممكن مي سازد.

 

تفكيك وظايف

تقسيم كار  حقوق و دستمزد بين چندين دايره شركت،با اهميت ترين كنترل داخلي حقوق و دستمزد است.فعاليتهاي حقوق و دستمزد شامل وظايف استخدام،ثبت اوقات كار،تهيه ليست حقوق ودستمزد و ساير مدارك مربوط،و توزيع حقوق و مزايا بين كاركنان است.چنانچه هر يك از اين وظايف توسط دايره جداگانه اي از شركت انجام شود،سيستم كنترل داخلي تقويت مي گردد.تركيب و تلفيق اين وظايف در يك دايره يا زير نظر تنها يك فرد،راه را براي تقلبهاي حقوق و دستمزد مي گشايد.

 

وظيفه استخدام

اولين گام عمده در راه برقراري يك سيستم قوي كنترل داخلي را دايره كارگزيني و به هنگام استخدام هر يك از كاركنان برمي دارد.نرخ مصوب حقوق و دستمزد بايد در اين مرحله از كار،در مدرك مربوط درج شود.استخدام شونده نيز بايد مجوز كسر هرگونه كسور مرتبط را امضا كند.اين مدارك بايد در كارگزيني نگهداري شود،اما اعلاميه اي حاوي استخدام فرد جديد،نرخ دستمزد و كسور حقوق و دستمزدي وي بايد به دايره حقوق و دستمزد ارسال گردد.استخدام فرد و نرخ مصوب دستمزد وي بايد براي رئيس دايره اي فرستاده شود كه وي قرار است در آن كار كند.

دايره حقوق ودستمزد تحت هيچ شرايطي اجازه ندارد و نبايد نام كسي را بدون دريافت نسخه رسمي اعلاميه دايره كارگزيني،به ليست حقوق و دستمزد اضافه كند.هر زمان كه نرخ دستمزد يكي از كاركنان تغيير نمايد،نرخ جديد دستمزد وي در مدارك مربوط نزد دايره كارگزيني درج مي شود.دايره حقوق و دستمزد بايد مجوز نرخ جديد را دريافت كند تا بتواند تغيير لازم را درباره وي اعمال نمايد.با خاتمه خدمت هر يك از كاركنان،دايره كارگزيني اعلاميه خاتمه خدمت وي را به دايره حقوق و دستمزد مي فرستد.بدين ترتيب،كار دايره حقوق و دستمزد و درستي اسامي و نرخهاي دستمزد استفاده شده در ليست حقوق و دستمزد به مداركي رسمي بستگي دارد كه درخارج از دايره حقوق و دستمزد تهيه مي شود.

شواهدي حاكي از تائيد كتبي مدير كارگزيني و رئيس دايره مربوط برا يافزودن يا قلم گرفتن اسامي از ليست حقوق و دستمزد و همچنين،اعمال تغييرات نرخهاي دستمزد و تغيير طبقه بندي(مشاغل)كاركنان،لازمه وجود يك سيستم كنترل داخلي با كفايت است.دادن اجازه اعمال تغييرات در نرخهاي دستمزد يا افزودن اسامي به ليست حقوق و دستمزد بدون داشتن مجوز رسمي از دايره كارگزيني به معناي تقلب طلب كردن است.

 

ثبت اوقات كار

وظيفه ثبت اوقات كار،تعيين ساعاتي(يا تعداد محصولاتي)را شامل مي شود كه بايد بابت آن دستمزد پرداخت شود.استفاده از دستگاههاي الكترونيكي ثبت اوقات كار،در برقراري كنترلهاي داخلي مناسب بر حقوق و دستمزد كمك بسيار موثري است.گزارشهاي متصديان ثبت اوقات كاري كه در كارخانه مي چرخند و تنها يك يا دو بار مزد بگير را در طول روز مي بينند در مقايسه با گزارشهاي سرپرستان كه بنا به وظيفه،همواره با گروه به نسبت كوچكي از كاركنان در تماسند،كمتر قابل اتكاست.

مقايسه مرتب گزارشهاي متصديان ثبت اوقات كار يا سرپرستان با كارتهاي ساعت ثبت اوقات كار كه ورود و خروج كاركنان در آن ثبت شده است،سبب تقويت سيستم كنترل داخلي مي شود.در صورت پرداخت دستمزد بر اساس پارچه كاري،گزارشهاي آحاد توليد شده با مقادير افزوده شده به موجوديها طبق مدارك ثبت دايمي نيز مي تواند مقايسه گردد.

كاركنان حقوق بگيري كه مبلغ ثابتي را بطور ماهانه يا هفتگي دريافت مي كنند ممكن است مجبور به استفاده از ساعتهاي ثبت اوقات كار نباشند.برخي شركتها از اين گروه كاركنان مي خواهند كه هر هفته يا پانزده روز يك بار گزارشي حاوي اوقات صرف شده براي انجام دادن فعاليتهاي مختلف را تهيه و ارائه كنند.در صورت غيبت هر يك از كاركنان حقوق بگير،مسئوليت تصميم گيري درباره كسر كردن يا نكردن از حقوق وي معمولا به عهده رئيس دايره است.

 

مدارك حقوق و دستمزد و تهيه(ليست)حقوق و دستمزد

دايره حقوق و دستمزد،مسئول محاسبه مبالغ قابل پرداخت به كاركنان و تهيه كليه مدارك مربوط است.دايره حقوق و دستمزد تحت هيچ شرايطي نبايد وظايف مربوط به ثبت اوقات كار،استخدام يا توزيع حقوق و دستمزد را انجام دهد.حاصل كار دايره حقوق ودستمزد مي تواند تهيه موارد زير در نظر گرفته شود:

(1)چكهاي حقوق و دستمزد(يا پاكتهاي حاوي آن،در صورت پرداخت حقوق و دستمزد بطور نقد)

(2)صورت وضعيت عايدات و مبالغ كسر شده از هر يك از كاركنان(فيش حقوق و دستمزد-م)

(3)روزنامه حقوق و دستمزد

(4)معين(يا كارتهاي)حساب كاركنان،كه حقوق و مزايا و كسور از آن را براي هر يك از كاركنان نشان دهد

(5)صورت تسهيم(سرشكن كردن)حقوق و دستمزد،نشان دهنده تخصيص حقوق و دستمزد به كار مستقيم،سربار كارخانه و ديگر حسابهاي هزينه دواير

(6)ارسال گزارشهاي ماهانه،سه ماهه يا سالانه عايدات و ماليات كسر شده از كاركنان به دستگاههاي ذيربط دولتي.

در صورت استفاده صاحبكار از كامپيوتر،بسياري از اين وظايف مي تواند به عهده مركز كامپيوتر واگذار شود.

حقوق و دستمزد كاركنان بايد با توجه به ساعات كار گزارش شده توسط متصديان ثبت اوقات كار و نرخهاي مصوب حقوق و دستمزد و كسور مجاز از آن كه توسط دايره كارگزيني اعلام مي شود،محاسبه گردد.

حسابرسان ممكن است با مدارك و روشهاي حقوق و دستمزد متفاوتي از سيستم دستي تا استفاده از پيچيده ترين تكنيكهاي كامپيوتري روبرو شوند.اما،حسابرسان مي توانند انتظار داشته باشند كه سيستم صاحبكار،مداركي اساسي و زيربنايي چون مدارك ثبت اوقات كار،روزنامه حقوق و دستمزد،گروه بندي كاركنان و مدارك مربوط به درآمد كاركنان را فراهم آورد.

 

توزيع چكهاي حقوق و دستمزد يا پاكتهاي وجوه نقد بين كاركنان

توزيع چكها يا وجوه نقد حقوق و دستمزد،وظيفه متصدي پرداخت است.در صورت پرداخت نقدي حقوق و دستمزد،نسخه اي از ليست حقوق و دستمزد توسط دايره حقوق و دستمزد در اختيار متصدي پرداخت قرار مي گيرد تا وي را در پاكت گذاري وجوه حقوق و دستمزد ياري رساند.پاكتها بهتر است توسط دايره حقوق و دستمزد تهيه شود.در صورت پرداخت بوسيله چك،چكها مي تواند در دايره حقوق و دستمزد تهيه و آماده گردد و براي امضا،به صاحبان امضاي مجاز داده شود.

چكهاي امضا شده يا پاكتهاي حاوي وجوه نقد حقوق و دستمزد تحت هيچ شرايطي نبايد به دايره حقوق و دستمزد برگشت داده شود.دادن چكها يا پاكتهاي حقوق و دستمزد به سرپرستان دواير عملياتي جهت توزيع  آنها نيز عملي غير قابل قبول است.وظيفه توزيع چكها يا پاكتهاي حقوق و دستمزد بايد منحصرا به عهده  كسي واگذار شود كه هيچ وظيفه ديگري در دايره حقوق و دستمزد نداشته باشد.متصدي پرداخت در زمان تحويل چك يا پاكت حقوق و دستمزد هر يك از كاركنان،بايد كارت شناسايي آنان را بازديد كند.چك يا پاكت حقوق و دستمزد كسي كه غايب است هرگز نبايد تحويل كس ديگري شود.هنگامي كه غايبين بعداً چك خود را تحويل مي گيرند بايد از آنان رسيد كتبي دريافت گردد.

بيشتر شركتهايي كه حقوق و دستمزد را با چك مي پردازند از يك حساب مخصوص بانكي براي اين كار استفاده مي كنند.دايره حسابداري،براساس خلاصه حقوق و دستمزد  كه دايره حقوق و دستمزد تهيه كرده است،يك برگه(سند)براي تمام مبلغ حقوق و دستمزد هفتگي(پانزده روزه يا ماهانه)تهيه مي كند.اين برگه براي مديريت مالي شركت فرستاده  مي شود تا وي يك چك به مبلغ كل حقوق و دستمزد از حساب(عمومي)بانك صادر مي كند.اين چك به حساب مخصوص حقوق و دستمزد نزد بانك خوابانيده مي شود و چكهاي حقوق و دستمزد كاركنان از اين حساب بانكي صادر مي گردد.برخي از شركتها عبارت"در صورت بيشتر بودن مبلغ اين چك از ...ريال،بي اعتبار است"را روي برگهاي چك درج يا مهر مي كنند.

در مواردي كه حقوق و دستمزد به صورت نقد پرداخت مي شود،حقوق و دستمزد مطالبه نشده بايد به يك حساب مخصوص نزد بانك واريز و در يك حساب بدهي ويژه ثبت گردد.پرداخت بعدي اين گونه وجوه به كاركنان مستلزم صدور چك بايد اقلام بدهكار و تهيه مدارك پشتوانه خواهد بود كه،بدين ترتيب،كنترلهاي لازم به عمل مي آيد.حسابرسان بايد اقلام بدهكار حساب حقوق و دستمزد مطالبه نشده را بطور كامل پي جويي كنند.خطرهاي ذاتي باقي ماندن حقوق و دستمزد مطالبه نشده را بطور كامل پي جويي كنند.خطرهاي ذاتي باقي ماندن حقوق و دستمزد مطالبه نشده متصدي پرداخت،برگشت آن نزد كاركنان دايره حقوق و دستمزد يا مخلوط شدن آن با وجوه نزد صندوق دستي به قدري روشن است كه نيازي به توضيح ندارد.

 

تشريح سيستم كنترل داخلي حقوق و دستمزد

پرسشهاي متداولي كه حسابرسان بايد براي تكميل پرسشنامه كنترلهاي داخلي،تيه نمودگر سيستم يا ساير راه هاي تشريح سيستم كنترل داخلي حقوق و دستمزد به عمل اورند عبارت است از:آيا حساب بانكي ويژه اي براي حقوق و دستمزد وجود دارد؟آيا فعاليتهاي ثبت اوقات كار،گردآوري اطلاعات حقوق ودستمزد،امضاي چكهاي حقوق و دستمزد و توزيع چكهاي مربوط توسط دواير يا افراد جداگانه اي انجام مي شود؟آيا تمام عمليات به تهيه حقوق ودستمزد،پيش از توزيع چكها مورد بازبيني مستقل قرار مي گيرد؟آيا گزارش كاركرد كاركنان توسط سرپرستان تائيد مي شود؟آيا صورت مغايرت حساب بانكي حقوق و دستمزد هر ماه توسط كسي تهيه مي گردد كه وظيفه ديگري در مورد حقوق و دستمزد ندارد؟آيا صورت مغايرت حقوق و دستمزد بطور ماهانه تهيه مي شود؟آيا ليستهاي حقوق و دستمزد هر ماه توسط مقامي غير از تهيه كننده آن،تائيد مي گردد؟

 

برنامه حسابرسي حقوق و دستمزد

روشهاي حسابرسي زير معرف كاري است كه عموما به منظور تشخيص درستي پرداختهاي حقوق،دستمزد،پاداش و كميسيون انجام مي گيرد:

1.شناختي از سيستم كنترل داخلي حقوق و دستمزد كسب كنيد.

2.آزمونهاي روشهاي كنترل را در مورد معاملات حقوق و دستمزد دوره هاي انتخابي اجرا كنيد.

آزمونهاي مزبور بايد شامل روشهاي خاص زير باشد:

الف-نام و نرخهاي حقوق يا دستمزد را به مدارك نگهداري شده در دايره كارگزيني رديابي كنيد.

ب-ساعات كاركرد مندرج در ليست حقوق و دستمزد را به كارتهاي ثبت اوقات كار و گزارشهاي كاركرد تائيد شده توسط سرپرستان،رديابي كنيد.

پ-چنانچه حقوق و دستمزد به جاي ساعتي براساس پارچه كاري است،درآمد كاركنان را با مدارك توليد مغايرت گيري كنيد.

ت-مبناي كسور از حقوق و دستمزد را تعيين و با مجوز كاركنان،مقايسه كنيد.

ث-جمعهاي عمودي و افقي را آزمون كنيد.

ج-جمع حقوق ودستمزد را با جمع چكهاي مربوط مقايسه كنيد.

چ-جمع حقوق و دستمزد را با جمع بهاي تمام شده نيروي كار طبق مدارك حسابداري صنعتي مقايسه كنيد.

ح-چنانچه دستمزد به صورت نقد پرداخت مي شود،رسيدهاي دريافتي از كاركنان را با ليست حقوق و دستمزد مقايسه كنيد.

خ-در صورت پرداخت دستمزد با چك،ته سوش چكها را با ليست حقوق و دستمزد مقايسه كنيد.

د-پرداختهاي بعدي حقوق و دستمزد مطالبه نشده را بررسي كنيد.در اين بررسي،رسيدهاي دريافتي از كاركنان را با مدارك حقوق و دستمزد،نرخهاي دستمزد و گزارشهاي كاركرد كاركنان مقايسه نماييد.

3.برچگونگي استفاده از ساعتهاي وقت نگار به هنگام ورود كاركنان،نظارت و كارتهاي ثبت اوقات كار استفاده نشده را پي جويي كنيد.

4.براي نظارت سر زده بر توزيع چكهاي حقوق و دستمزد،و كنترل مدارك حقوق و دستمزد و چك كردن تمام كاركنان نامبرده شده در ليست،برنامه ريزي كنيد.

5.بيشتر نبودن حقوق و دستمزد سال را از تعداد دوره هاي پرداخت هفتگي يا ماهانه و تائيد شدن كليه ليستهاي حقوق و دستمزد را بطور مناسب،تعيين كنيد.

6.صورت خلاصه پرداختهاي به رؤسا و مديران شركت را دريافت يا تهيه كنيد و آن را به قراردادها،صورتجلسات هيئت مديره يا ساير مجوزهاي مربوط رديابي نماييد.

7.هرگونه نوسان غير عادي در حقوق،دستمزد و كميسيونهاي پرداختي را پي جويي كنيد.

8.محاسبات مربوط به مبالغ اكتسابي كاركنان طبق طرح هاي مشاركت در سود را آزمون كنيد.

9.كميسيونهاي اكتسابي كاركنان را با رسيدگي به قراردادها و ديگر مدارك مثبته،آزمون كنيد.

10.پرداختهاي بابت بازنشستگي را با مراجعه به طرح مصوب و ديگر مدارك پشتوانه،آزمون كنيد.

چهارمين روش ياد شده در بالا،يعني برنامه ريزي حسابرسان براي نظارت سر زده بر توزيع چكهاي حقوق و دستمزد،نياز به توجه ويژه دارد.هدف حسابرسان از نظارت بر توزيع چكها يا وجوه نقد بين كاركنان در يكي از روزهاي معمول پرداخت حقوق و دستمزد،حصول اطمينان از اين است كه تمام اسامي مندرج در ليست حقوق و دستمزد شركت،واقعاً نام كساني است كه در استخدام شركتند.اين روش به ويژه در مواردي مفيد و كارساز است كه مراحل مختلف حقوق و دستمزد به اندازه كافي تفكيك نشده تا كنترلهاي داخلي خوبي برقرار شود.تاريخچه تقلبهاي حقوق و دستمزد نشان مي دهد كه هر گاه اجازه داده شده است تا يك نفر از كاركنان،مسئول نگهداري مدارك استخدام،كارتهاي اوقات كار،چكهاي حقوق و دستمزد و مدارك درآمد كاركنان باشد،اسامي واهي به ليست حقوق و دستمزد افزوده شده و تخلفاتي چون استفاده از نرخهاي بيشتر از نرخهاي مقرر و تداوم پرداخت پس از خاتمه خدمت به اين گونه كاركنان،نيز رخ داده است.

حسابرسان براي نظارت بر توزيع چكها يا پاكتهاي حقوق و دستمزد،ابتدا بايد از در اختيار داشتن كليه چكها و پاكتهاي مربوط به حقوق و دستمزد اطمينان يابند.حسابرسان سپس نمايندگان شركت را براي توزيع چكها يا پاكتهاي بين كاركنان،همراهي مي كنند.چنانچه حسابرسان،تمام دريافت كنندگان را شناسايي نكنند،اجراي اين روش بدون معنا خواهد بود.

 

چگونگي ارائه در صورت سود وزيان

ميزان جزييات در صورت سود و زيان

مشكل جالبي كه صورت ارائه درآمدها و هزينه ها دارد،ميزان جزئيات مربوط به اطلاعات عملياتي است كه مي تواند افشا شود بدون آن كه سبب پيچيده شدن يا به درازا كشيدن آن گردد.صورت سود وزيان بايد حداقل،درآمد فروش،بهاي تمام شده كالاي فروش رفته،هزينه هاي فروش،هزينه هاي عمومي و اداري،ماليات بر درآمد و سود خالص را نشان دهد.رويدادهاي خاصي چون توقف عمليات يك قسمت،رويدادهاي غير مترقبه و آثار تغييرات حسابداري بايد مطابق با رهنمودها و الزامات هيئت استانداردهاي حسابداري مالي،در صورت سودوزيان ارائه مي شود.

 

گزارشگري سود هر سهم

طبق بيانيه هاي هيات استانداردهاي حسابداري مالي،شركتهاي سهامي عام بايد سود هر سهم را در متن صورت سود و زيان خود ارائه كنند.مبلغ سود هر سهم اين گونه شركتها بايد بر مبناي سود حاصل از عمليات مستمر،سود پيش از اقلام غير مترقبه،سود قبل از آثار انباشته تغييرات حسابداري و سود خالص،محاسبه و گزارش شود.محاسبات مربوط به سود هر سهم بايد براساس ميانگين موزون تعداد واقعي و معادل سهامي صورت گيرد كه در طول سال،در دست سهامداران بوده است.شركتهاي با ساختار پيچيده سرمايه ممكن است علاوه بر گزارش سود اوليه هر سهم ناگزير از ارائه سود تقليل يافته هر سهم نيز باشند.

 

گزارشگري توسط شركتهاي با فعاليتهاي نا متجانس

حركت تركيب شركتها در سالهاي اخير سبب شده است شركتهاي با عمليات كاملا متفاوت در زير كنترل واحدي قرار گيرند و مجتمعهاي بسيار بزرگ شركتها بوجود آيد.گرچه اصطلاح مجتمع معمولا بيشتر براي تركيب تعداد زيادي از شركتها به كار مي رود،شركتهايي نيز وجود دارند كه از طريق گسترش و توسعه داخلي فعاليتهاي غير مرتبط،به همان اندازه از نامتجانسي دست يافته اند.بنابراين،براي بررسي مشكلات خاص گزارشگري ناشي از پيدايش اين گونه شركتها،در اينجا،واژه شركت با فعالتهاي نامتجانس از تناسب بيشتري برخوردار است.

در مورد شركت با فعاليتهاي نامتجانسي كه در صنايع غير مرتبط فعاليت مي كند،اين پرسش مطرح مي شود كه آيا صورت سود و زيان سنتي،شكل مطلوبي از ارائه هست يا خير.آيا صورت سود وزياني كه درآمد و نتايج عمليات صنايع مختلف تشكيل دهنده شركت با فعاليتهاي نامتجانس را بطور جداگانه نشان مي دهد براي تحليل گران مالي و ديگران،بيشتر مفيد است؟در گذشته،هر تحليل گر مالي يا سرمايه گذار به آساني مي توانست متوجه شود كه شركت مورد نظرش به كدام رشته از صنايع مربوط است.از آنجا كه برقراري چنين ارتباطي در مورد شركتهاي بزرگ و با فعاليتهاي نامتجانس بسيار دشوار است،يك تجزيه و تحليل چنين ارتباطي در مورد شركتهاي بزرگ و با فعاليتهاي نامتجانس بسيار دشوار است،يك تجزيه و تحليل ارزشمند از صورت سود وزيان،مستلزم افشاي ميزان سوددهي چندين قسمت گوناگون مي باشد.

هيئت استانداردهاي حسابداري مالي،شركتهاي سهامي عام را ملزم به ارائه برخي اطلاعات ويژهمربوط به قسمتهاي صنايع در صورتهاي مالي سالانه كرده است.افشای مزبور شامل اطلاعات مربوط به فعالیتهای  شرکت در صنایع مختلف،عملیات خارجی و فروش های شرکت به مشتریان عمده است.از آنجا که این گونه اطلاعات از لحاظ ارائه مطلوب صورتهای مالی طبق اصول پذیرفته شده حسابداری الزامی است باید حسابرسی شود تا مبنایی برای ارائه مطلوب نظر مقبول درباره صورتهای مالی فراهم آید.از این رو،بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره 21"اطلاعات مربوط به قسمتهای واحد تجاری"،مقرر می دارد که حسابرسان باید روشهای زیر را درباره اطلاعات مربوط به قسمتهای واحد تجاری اجرا کنند:

1.منطقی بودن شیوه های مدیریت را برای گردآوری این اطلاعات،ارزیابی کنید.

2.کفایت تفصیل اطلاعات ارائه شده را تعیین کنید،با استفاده از روشهای تحلیلی،منطقی بودن آن را آزمون کنید.

3.منطقی بودن شیوه های سرشکن کردن هزینه ها را به قسمتهای مختلف،ارزیابی کنید.

 

رسیدگی به صورت گردش وجوه نقد

صورت گردش وجوه نقد،از روی سایر صورتهای مالی و تجزیه و تحلیل افزایشها و کاهشهای مربوط به مانده حسابهای خاص تهیه می شود .مبالغ منظور شده در صورت گردش وجوه نقد در کنار رسیدگی به حسابهای ترازنامه و صورت سود وزیان،حسابرسی می گردد.بدینسان،انجام دادن آزمونهای محتوای محدودی ضرورت می یابد.حسابرسان تنها باید مبالغ در صورت گردش وجوه  نقد را به مانده های منعکس در سایر صورتهای مالی و مبالغ ثبت شده در کاربرگ های حسابرسی ردیابی کنند.

از آنجا که دریافتها و پرداختهای نقدی باید بر حسب وجوه عملیاتی،وجوه سرمایه گذاری یا وجوه تامین مالی گروه بندی و در صورت گردش وجوه نقد ارائه شود،هدف کفایت افشا و چگونگی ارائه حایز اهمیت ویژه است.حسابرسان باید تعیین کنند آنچه که به عنوان وجوه نقد و نقد و معادل نقد در صورت گردش وجوه نقد تجزیه و تحلیل شده است با مبلغ منعکس در ترازنامه برابری دارد.سرانجام،حسابرسان باید مطمئن شوند که صورت گردش وجوه نقد برای تمام سالهایی ارائه می شود که برای آن سالها،صورت سود و زیان ارائه شده است.

 

 تکمیل حسابرسی 

روشهای حسابرسی

نظر حسابرسان درباره صورتهای مالی صاحبکار بر کلیه شواهدی مبتنی است که تا آخرین روز اجرای عملیات،گردآوری می شود و همچنین،مبتنی بر هرگونه اطلاعاتی است که پس از آن تاریخ بدست می آید.برای آنکه برخی از روشهای حسابرسی توصیف شده در قبل،اثربخش باشد نباید پیش از پایان اجرای عملیات اجرا شود.روشهایی که باید در پایان دوره یا نزدیک به آن اجرا گردد،عبارت است از:

 

تاییدیه وکیل حقوقی را دریافت کنید

تاییدیه وکیل حقوقی صاحبکار باید نزدیک به پایان اجرای عملیات کسب شود.هدف از ارسال درخواست تاییدیه وکیل حقوقی،کسب اطلاعات مربوط دعاوی طرح شده و دعاوی در شرف طرح بر علیه صاحبکار است.برآورد وکیل حقوقی از نتایج احتمالی دعاوی بر علیه صاحبکار از لحاظ ارزیابی حسابرسان از چگونگی ارائه بدهیهای احتمالی در صورتهای مالی،حائز اهمیت است.

 

تاییدیه مدیران را دریافت کنید

هدف اولیه از دریافت  تاییدیه مدیران این است که مسئولین اصلی صاحبکار،بطور کتبی اعلام دارند که مسئول اصلی مطلوبیت ارائه صورتهای مالی با آنان می باشد.از آنجا که صورتهای مالی باید کلیه رویدادهای با اهمیت پس از تاریخ ترازنامه را منعکس کند،تاییدیه مدیران باید به تاریخ آخرین روز اجرای عملیات تاریخ گذاری شود.

 

روشهای لازم را برای شناسایی رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه،اجرا کنید

روشهای تحلیلی باید در مرحله برنامه ریزی و همچنین،برای مقاصد بررسی کلی،در پایان اجرای عملیات اجرا شود.روشهای تحلیلی که به عنوان بخشی از بررسی کلی اجرا می شود حسابرسان را در تعیین اعتبار نتایج حاصل،شامل نظری که باید اظهار شود،یاری می رساند.انجام دادن این بررسی کلی ممکن است سبب شناسایی زمینه هایی شود که به رسیدگیهای بیشتری نیاز دارند و همچنین،زمینه ارزیابی کفایت اطلاعات گردآوری شده در نتیجه وجود روابط غیر عادی و غیر منتظره ای را فراهم آورد که در طول حسابرسی شناسایی گردیده است.

 

جستجو برای بدهیهای ثبت نشده را تکمیل کنید

شامل روشهایی است که در آخرین روز اجرای عملیات اجرا می شود.

 

بررسی و مرور کاربرگهای حسابرسی

 بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره22"برنامه ریزی و سرپرستی"مقرر می دارد که"کار انجام شده توسط هر یک از همکاران باید بررسی شود تا مشخص گردد که به گونه ای مناسب و کافی اجرا شده است و یکنواختی نتایج حاصل با نتیجه گیریهایی که قرار است در گزارش حسابرسان ارائه گردد،ارزیابی شود."بررسی کار انجام شده توسط اعضای تیم رسیدگی اساسا با بررسی کاربرگهای حسابرسی صورت می گیرد.حسابرسان ارشد عضو تیم رسیدگی معمولا کاربرگهای تهیه شده توسط کمک حسابرسان و حسابرسان را بیدرنگ پس از تکمیل،مورد رسیدگی قرار می دهند.گرچه مدیران حسابرسی و شرکای موسسه که حسابرسی زیر نظر آنان انجام می شود،در طول رسیدگیها با حسابرسان ارشد و دیگر اعضای تیم رسیدگی در ارتباط می باشند،کاربرگهای حسابرسی را تا نزدیک به پایان عملیات حسابرسی یا حتی پس از آن،بررسی نمی کنند.شریک یا مدیر حسابرسی عموما به حسابهایی که خطر تحریف آنها بالاست،مانند برآوردهای عمده حسابداری برای نابابی موجودیها و تعهدات ناشی از تضمین کارکرد محصولات،بیشتر توجه دارند.چنانچه بررسی شریک دومی نیز طبق کنترلهای کیفیت موسسه اجباری باشد،بررسی شریک دوم معمولا نزدیک به زمان صدور گزارش حسابرسان انجام می گیرد.

 

بررسی موارد افشا در صورتهای مالی

افزایش استانداردهای حسابرسی در سالهای اخیر،ارزیابی کفایت افشا در صورتهای مالی را برای حسابرسان دشوار کرده است.اتکا بر حافظه حسابرسان برای ارزیابی کیفیت افشا کارآمد نیست و جستجو برای موارد افشای خواسته شده در هر نوبت که صورتهای مالی مورد بررسی قرار می گیرد نیز اثربخش نمی باشد.بدینسان،بیشتر موسسات حسابرسی اقدام به تهیه چک لیست موارد افشا کرده اند که در آن،تمام موارد افشای مورد درخواست هیات استانداردهای حسابداری مالی و کمیسیون اوراق بهادار و بورس آورده شده است.حسابرسان این چک لیست را به عنوان بخشی از کار بررسی صورتهای مالی،تکمیل می کنند.


 

ارزیابی یافته های حسابرسی

حسابرسان برای آن که بتوانند نظر مقبول اظهار کنند باید به این نتیجه برسند که خطر وجود تحریف با اهمیت در صورتهای مالی در یک سطح پایین قرار دارد.بنابراین،برای ارزیابی یافته های حسابرسی،حسابرسان باید هم عوامل کمی  و هم عوامل کیفی را برای برآورد نهایی از اهمیت و خطر حسابرسی،مورد توجه قرار دهند.حسابرسان برای ارزیابی خطر وجود اشتباه با اهمیت در صورتهای مالی،به اشتباهاتی که می دانند در صورتهای مزبور وجود دارد و همچنین،به اشتباهاتی که احتمال وجود آنها را می رود،توجه می کنند،و این کار را براساس نتایج اجرای روشهای حسابرسی انجام می دهند.

 

اشتباهات موجود در صورتهای مالی

حسابرسان در طول رسیدگیهای خود برای اشتباهات با اهمیتی که در صورتهای مالی کشف می کنند،ثبتهای اصلاحی پیشنهاد می نمایند.هرگونه اشتباه با اهمیتی که حسابرسان کشف می کنند باید اصلاح شود.در غیر این صورت،حسابرسان نمی توانند درباره صورتهای مالی مزبور نظر مقبول اظهار دارند.

اشتباهاتی که هر یک به تنهایی بی اهمیت است و توسط صاحبکار،اصلاح نشده است نیز باید مورد توجه حسابرسان قرار گیرد.مجموع این گونه اشتباهات بی اهمیت می تواند ارائه نادرست صورتهای مالی را به نحو با اهمیتی سبب شود.بدینسان،حسابرسان برا یتعیین این که مجموع این گونه اشتباهات سبب تحریف با اهمیت در صورتهای مالی می شود یا نه،آثار کلیه اشتباهات اصلاح نشده توسط صاحبکار را جمع می کنند.

 


 

اشتباهات احتمالی در صورتهای مالی

پاره ای روشهای حسابرسی،مانند روشهایی که بر نمونه گیری حسابرسی و روشهای تحلیلی متکی می باشد،برآوردی از اشتباهاتی را که ممکن است در یک حساب یا مانده مندرج در صورتهای مالی وجود داشته باشد،برای حسابرسان فراهم می آورند.در مواردی که از نمونه گیری در حسابرسی استفاده می شود،به این گونه اشتباهات احتمالی،خطای تعمیم یافته گویند.با جمع کردن اشتباهات احتمالی و اشتباهات شناخته شده ای که اصلاح نشده است،حسابرسان می توانند برآوردی از اشتباه کل موجود در صورتهای مالی بدست آورند.بدیهی است،چنانچه حسابرسان برآورد کنند که اشتباه با اهمیتی در صورتهای مالی وجود دارد،دیگر در وضعیتی نخواهند بود که درباره صورتهای مالی نظر مقبول ارائه نمایند.

در مواردی هم که اشتباه کل موجود در صورتهای مالی به نوعی کمتر از با اهمیت برآورد می شود،باز هم حسابرسان ممکن است تصمیم بگیرند که نظر مقبول اظهار نکنند.حسابرسان با توجه به این اشتباه واقعی موجود در صورتهای مالی ممکن است بزرگتر از براورد آنان باشد،احتمالا به این نتیجه می رسند که خطر وجود اشتباه با اهمیت در صورتهای مالی،بسیار بالاست.در این صورت،از صاحبکار می خواهند که اشتباهات شناخته شده را اصلاح کند یا مجبور می شوند روشهای اضافی رسیدگی را اجرا کنند تا خطر عدم کشف را هرچه بیشتر کاهش دهند.حسابرسان هرگز نباید درباره صورتهای مالی که خطر وجود تحریف با اهمیت درآنها بالا برآورد می شود،نظر مقبول اظهار دارند.

 


 

گزارش به کمیته حسابرسی

بیانیه های استانداردهای حسابرسی شماره60و61

حسابرسان را ملزم می کند که برخی مطالب را به اشخاصی گزارش نمایند که وظیفه نظارت کلی برفرآیند گزارشگری مالی شرکت،عموما کمیته حسابرسی شرکت،را بع عهده دارند.حسابرسان باید هرگونه نارسایی عمده در سیستم کنترل داخلی(که به آن"شرایط قابل گزارش"گفته می شود)را به کمیته حسابرسی گزارش کنند.علاوه بر این،بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره61 گزارش کردن برخی اطلاعات مربوط به حسابرسی صاحبکاران پذیرفته شده در بورس و همچنین،حسابرسی واحدهای با کمیته فعال حسابرسی هیات مدیره را الزامی داشته است.نکات حسابرسی که باید به کمیته حسابرسی گزارش شود شامل مسئولیت حسابرسان نسبت به کار حسابرسی و سایر اطلاعات همراه صورتهای مالی،و هر گونه اصلاحات پیشنهادی عمده توسط حسابرسان است.

درباره مسایل حسابداری،حسابرسان باید اطلاعات مربوط به اهم رویه های حسابداری و نیز اطلاعات مربوط به برآوردهای عمده حسابداری به عمل آمده توسط مدیریت را گزارش کنند.سرانجام،حسابرسان هرگونه عدم توافق با مدیریت یا هر مشکلی را که در اجرای حسابرسی با آن روبرو شده اند با کمیته مزبور در میان می گذارند.چنانچه مدیریت صاحبکار مساله ای حسابداری یا حسابرسی را با دیگر حسابرسان مطرح کند،حسابرسان شرکت نظر خود را به کمیته حسابرسی منعکس خواهند کرد.هدف از گزارش کردن این گونه نکات،یاری رساندن به کمیته حسابرسی در انجام دادن نظارت بر مدیریت ارشد شرکت،است.

 


 

مسئولیت حسابرسان درباره سایر اطلاعات مندرج در گزارشهای مالی

صورتهای مالی حسابرسی شده معمولا همراه سه نوع گزارش ارائه شده می شود:

(1)گزارشهای سالانه به سهامداران(2)گزارشهای به کمیسیون اوراق بهادار و بورس و (3)گزارشهای مالی که توسط حسابرسان ارائه می گردد.علاوه بر صورتهای مالی حسابرسی شده،اطلاعات فراوان دیگری نیز در این گونه مدارک وجود دارد.حسابرسان برای تکمیل حسابرسی باید برخی مسئولیتها را درباره این گونه اطلاعات انجام دهند.مسئولیت حسابرسان درباره اطلاعات خاص،به نوع گزارش و ماهیت آن اطلاعات بستگی دارد.

 

اطلاعات مکمل خواسته شده توسط واضعان استانداردهای حسابداری

حسابرسان ملزم به اجرای روشهای بررسی در مورد اطلاعات مکملی می باشند که خواسته هیات استانداردهای حسابداری مالی و هیات استانداردهای دولتی است.این روشها،به شکلی که در بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره 27تحت عنوان"اطلاعات مکمل مورد درخواست هیات استانداردهای حسابداری مالی"آمده است،شامل پرس و جو از مدیریت درباره مناسب بودن نحوه ارائه اطلاعات مکمل و مقایسه این اطلاعات است با اطلاعات حسابرسی شده و دیگر اطلاعات شناخته برای حسابرسان.انجمن حسابداران رسمی آمریکا نیز بیانیه هایی را در توصیف پرس و جوهای خاص و مقایسه هایی که باید درباره اطلاعات مکمل بخصوصی انجام شود،صادر کرده است،برای مثال،بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره40 تحت عنوان"اطلاعات مکمل مربوط به ذخایر مواد کانی"،روشهایی را مقرر داشته است که باید درباره اطلاعات مربوط به ذخایر مواد کانی مورد درخواست بیانیه هیات استانداردهای حسابداری مالی شماره 39اجرا شود.

چنانچه اطلاعات مکمل خواسته شده از قلم افتاده یا بگونه ای مناسب ارائه نشده باشد یا حسابرسان نتوانند روشهای محدود رسیدگی به آنها را تکمیل کنند،این موقعیتها باید در یک بند توضیحی گزارش حسابرسان تشریح شود.از آنجا که ارائه این اطلاعات مکمل برا یارائه مطلوب صورتهای مالی ضروری نیست،افزودن بند توضیحی یاد شده یه عنوان غیر قابل قبول شدن اظهار نظر حسابرسان تلقی نمی گردد.

 

سایر اطلاعات مندرج در مدارک تهیه شده توسط صاحبکار

گزارش حسابرسان درباره صورتهای مالی شرکتهای بزرگ معمولا همراه گزارش سالانه به سهامداران و گزارش به کمیسیون اوراق بهادار و بورس ارائه می شود.این گزارشهای سالانه،علاوه بر صورتهای مالی حسابرسی شده و اطلاعات مکمل ضروری،حاوی اطلاعات دیگری چون برنامه های شرکت برای آنده نیز می باشد.انجمن حسابداران رسمی آمریکا در بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره8،"سایر اطلاعات موجود در مدارک حاوی صورتهای مالی حسابرسی شده"رهنمودهای لازم را درباره این گونه اطلاعات برای حسابرسان ارائه کرده است.حسابرسان باید سایر اطلاعات را مطالعه کنند و اطمینان یابند که با اطلاعات مندرج در صورتهای مالی حسابرسی شده یا در یادداشتهای همراه آنها عدم یکنواختی با اهمیتی نداشته باشد.اگر سایر اطلاعات،دارای عدم یکنواختی باشد و حسابرسان به این نتیجه برسند که صورتهای مالی حسابرسی شده و گزارش حسابرسان،هیچ یک،به تجدید نظر نیاز ندارد،حسابرسان باید تجدید نظر در سایر اطلاعات را از صاحبکار بخواهند.در صورت خودداری صاحبکار از تجدیدنظر در سایر اطلاعات،حسابرسان باید یکی از راه کارهای زیر را برگزینند:

(1)گزارش حسابرسان را به منظور توصیف عدم یکنواختی مزبور،تجدیدنظر کنند(2)استفاده صاحبکار را از گزارش حسابرسان،محدود نمایند یا(3)از کار حسابرسی کنار روند.حسابرسان باید نسبت به وجود هرگونه تحریف با اهمیت در سایر اطلاعات نیز هشیار باشند و آنها را با صاحبکار در میان گذارند.

اطلاعات همراه صورتهای مالی به پیوست مدارک ارائه شده توسط حسابرسان

حسابرسان اغلب گزارشهای مالی صاحبکار را برای وی تایپ و تکثیر می کنند،به ویژه،برای شرکتهای کوچک با تعداد معدودی سهامدار.این گونه مدارک ممکن است حاوی اطلاعات دیگری علاوه بر صورتهای مالی حسابرسی شده و گزارش حسابرسان،باشد.این اطلاعات همراه عموما مکمل صورتهای مالی اساسی  می باشد یا تجزیه و تحلیل آنها را ارائه می دهد،اما،از لحاظ ارائه صورتهای مزبور بر طبق اصول پذیرفته شده حسابداری،الزامی نیست.هرگاه حسابرسان مدارکی را به صاحبکاران خود یا دیگران ارائه می کنند که حاوی صورتهای مالی حسابرسی شده و اطلاعات همراه است باید درباره تمامی اطلاعات موجود در آن مدارک،گزارش دهند.چنانچه حسابرسان اطلاعات مزبور را حسابرسی کرده باشند باید نسبت به آنها به گونه ای اظهار نظر کنند که مشخص شود از تمام جنبه های با اهمیت در ارتباط با کلیت صورتهای مالی،به نحو مطلوب ارائه شده است.در غیر این صورت،حسابرسان باید درباره آن اطلاعات،عدم اظهار نظر ارائه نمایند.

 


 

منابع و ماخذ

 

1-اصول حسابرسی(جلد دوم)-چاپ دوم-فروردین79- نشریه 105سازمان حسابرسی.

2-www.google.com

نام دانشجویان:هدی اکبری پرکوهی،سید جلال چهره

 

رشته تحصیلی:کارشناسی حسابداری

+ نوشته شده در  شنبه 1389/08/29ساعت 15  توسط سجاد سالاری  |